- תקנה 2(1א) לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה), התשל"ה-1974 מאפשרת החזר של שישית ממס הרכישה ששילם הרוכש, כך ששיעור מס הרכישה יעמוד על 5% בלבד.
- התקנה תחול בהתקיים התנאים המצטברים הבאים:
א. מכירה של זכות במקרקעין שקיימת לגביה תכנית כמשמעותה בחוק התכנון והבניה, תשכ"ה-1965 המתירה בניה על הקרקע של דירה אחת לפחות המיועדת לשמש למגורים.
ב. לא יאוחר מתום 24 חודשים מיום מכירת הזכות התקבל היתר לפי חוק התכנון והבניה לבניית דירת מגורים אחת לפחות על המקרקעין.
3. ביום 16 בינואר 2025, פרסמה רשות המסים את הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין מס' 2/25 הכוללת הנחיות והבהרות לעמדתה, לתנאים לפיהן ניתן או לא יהא לקבל את ההחזר במספר מקרים שפורטו והם:
- תחולת התקנה לגבי רכישת קרקע ולא לגבי רכישת דירת מגורים.
- העדר תחולה של התקנה על פעולה באיגוד מקרקעין.
- רכישת זכויות במקרקעין כמלאי.
- שישית מס הרכישה שההחזר בגינה מתבקש לא הותרה בניכוי אצל פקיד השומה.
- רכישת קרקע עם היתר בנייה.
- היתר חפירה ודיפון בבנייה למגורים.
- ריבוי רוכשים.
- שימוש מעורב.
- מועד הפקת ההיתר.
- אישור על תחילת העבודות.
4. החוזר מבהיר את פרשנותה ועמדת ה של רשות המסים לגבי כל אחת מן הסוגיות הנ"ל כפי שפרטנו להלן:
4.1.תחולת התקנה לגבי רכישת קרקע ולא לגבי רכישת דירת מגורים: כאשר מדובר במקרים שבהם נמכרת דירת מגורים, אך הרוכש מתכוון להרוס את הדירה ולבנות דירת מגורים (אחת לפחות) במקומה, והוא מצהיר על כך שהוא מתכוון לעשות כן, התקנה תחול . החוזר מדגיש, כי הפסיקה קובעת שאין די בכוונה להרוס אלא מנהל מסמ"ק צריך להשתכנע שהרוכש גם יממש את הכוונה.
4.2.העדר תחולה של התקנה על פעולה באיגוד מקרקעין: התקנה לא תחול על מכירה של זכות באיגוד מקרקעין. זאת מאחר ותוכנית כמשמעותה בחוק התכנון והבניה אינה יכולה לחול על מניות באיגוד מקרקעין אלא על המקרקעין עצמם.
4.3.רכישת זכויות במקרקעין כמלאי: התקנה תחול גם על רכישת קרקע הנרכשת כמלאי, ובלבד שהיא תעמוד ביתר תנאי התקנה. מובהר, כי אם מדובר ברכישה של דירות כמלאי, כשאין כוונה להרוס אותן, כמו מקרים של רכישה של דירות מחברה קבלנית שאמורה לספק דירות גמורות, התקנה לא תחול מאחר וההקלה ניתנת רק כאשר מדובר בזכות המשקפת קרקע.
4.4.שישית מס הרכישה שההחזר בגינה מתבקש לא הותרה בניכוי אצל פקיד השומה: ככל שהקרקע מסווגת אצל הרוכש כמלאי עסקי, באפשרות הרוכש לבקש, כי יותר לו בניכוי תשלום מס הרכישה במסגרת הדו"ח השנתי המוגש על ידו לפקיד השומה. לכן, על רוכש המבקש את ההחזר שבתקנה להוכיח, כי שישית מסכום מס הרכישה ששולם על ידו ובגינה מתבקש ההחזר לפי התקנה לא נדרשה בניכוי מפקיד השומה, וכי היא לא תידרש בעתיד באמצעות אישור מרואה חשבון שיאשר את הדברים.
4.5.רכישת קרקע עם היתר בנייה: כאשר רוכשים קרקע עם היתר בניה, תחול התקנה בהתקיים 3 התנאים הבאים:
- הרכישה היא של קרקע ולא של דירת מגורים כהגדרתה בסעיף 9 לחוק מסמ"ק או כמלאי או כרכוש קבוע.
- ביום הרכישה קיים היתר בניה בתוקף שהוציא המוכר.
- הרוכש יבנה בית מגורים על פי היתר הבניה של המוכר.
4.6.היתר חפירה ודיפון בבנייה למגורים: בפרויקטים מורכבים, ככל שהיתר הבניה מפוצל להיתר חפירה ודיפון ולהיתר בניה עיקרי, תיחשב קבלת היתר חפירה ודיפון לצורך עמידה בתנאי התקנה כמו היתר בניה.
4.7.ריבוי רוכשים: ברכישת קרקע במשותף ע"י מספר רוכשים, שהוכרה ע"י מנהל מסמ"ק כרכישה של קרקע והרוכשים התקשרו בהסכם שיתוף תוך ייחוד חלק מהקרקע, כך שלכל אחד מיוחס חלק מסוים אחר בקרקע, תחול התקנה רק לרוכש, שהיתר הבנייה מתייחס לחלק שיוחד לו לפי הסכם השיתוף.
כשמדובר ברכישת חלקה הכוללת מספר מגרשים ולכל מגרש נדרש היתר בנייה בנפרד, יש לראות כל מגרש ככזה הנרכש בנפרד, גם אם כל המגרשים נרכשו במסגרת מכרז אחד של רמ"י, כך שהדרישה בדבר קבלת היתר הבנייה תהיה לגבי כל מגרש בנפרד.
4.8.שימוש מעורב: ככל שהקרקע היא בייעוד מעורב של מגורים ושל ייעוד תכנוני אחר, ההחזר לפי התקנה יהא רק לחלק המיועד למגורים וגובהו יהיה לפי היחס שבין החלק המיועד למגורים לבין כלל הזכויות בקרקע. חלק הקרקע שאינו למגורים אינו זכאי להחזר כלל.
4.9.מועד הפקת ההיתר: לעיתים היתר הבנייה המוצג כולל 2 תאריכים: תאריך הפקת ההיתר ותאריך נתינת ההיתר. ככל שהיתר הבניה כולל את 2 המועדים המפורטים לעיל, אזי ניתן להסתמך על התאריך המוקדם מבין השניים.
4.10. אישור על תחילת העבודות: היתר הבנייה אינו מהווה אישור לתחילת עבודות באופן מידי. בהתאם לתקנות חוק התכנון והבנייה לא ניתן להתחיל עבודות בנייה באתר אלא לאחר עמידה במספר דרישות כגון: גידור המגרש, הצבת שילוט, הצהרות שונות וכדומה. החוזר מבהיר, כי די בהמצאת היתר בנייה כדי לעמוד בתנאי התקנה.
5. אין הארכת מועדים
המועד של 24 החודשים הוא חלק מהתנאים לעמידה בדרישות התקנה, ולפיכך לא ניתן להאריך מועד זה באמצעות ס' 107 לחוק.
6. מימוש ההחזר – הגשת בקשה לתיקון שומה
כדי שמנהל מסמ"ק יבחן את העמידה בתנאי התקנה ותחולתה ואת הזכאות להחזר שישית ממס הרכישה ששולם, עם קבלת היתר הבנייה ועמידה בתנאי התקנה, על הנישום להגיש בקשה לתיקון שומה בהתאם להוראות סעיף 85 לחוק.