מיסוי מקרקעין

קיום נכסים בלתי מוחשיים באיגוד יכול ותמנע הגדרתו כאיגוד מקרקעין – אספן ע״א 924/12

קיום נכסים בלתי מוחשיים באיגוד יכול ותמנע הגדרתו כאיגוד מקרקעין – אספן ע״א 924/12

מנהל | 14-09-2016

איגוד (חברה, שותפות וכד׳) יחשב איגוד מקרקעין אם כל נכסיו הם מקרקעין. לעניין זה, כך כתוב בחוק, לא יראו בנכסים נזילים כגון מזומן, פקדונות וכד׳

מהו איגוד מקרקעין:
איגוד (חברה, שותפות וכד׳) יחשב איגוד מקרקעין אם כל נכסיו הם מקרקעין. לעניין זה, כך כתוב בחוק, לא יראו בנכסים נזילים כגון מזומן, פקדונות וכד׳, נכסים המלכלכים את האיגוד (כלומר – הופכים אותו לאיגוד שאיננו איגוד מקרקעין), וכן גם לא יבואו בחשבון נכסים שאינם משמשים לאיגוד להפקת הכנסה, או שהם טפלים.


כך, אם החברה (איגוד) המחזיקה ומתפעלת את בניין עזריאלי תרכוש מחשב ושולחן, עצם קיום הנכסים הללו במאזן לא ״ילכלכו״ את האיגוד, ועזריאלי תמשיך להיות איגוד מקרקעין.
כאשר יש באיגוד פעילות עסקית משמעותית שאיננה השכרת הנכסים שבבעלותה, היא תחדל מלהיות איגוד מקרקעין לצורך החוק. לפי עמדת הנציבות, ההיקף של העסק צריך להיות משמעותי, לפחות 10% מהיקף החברה.
המשמעות של סיווג חברה כאיגוד מקרקעין:


נכון להיום, המשמעות הינה הטלת מס רכישה על הקצאת או מכירת מניות בחברה. כאשר שווי המקרקעין בחברה הוא גדול, המשמעות של לשלם 6% ממנו גדלה אף היא.
לכן, אין פלא שהנישומים מנסים ללכלך את האיגוד טרם מכירתו.


איך מלכלכים איגוד?
1. אחת הדרכים היא להכניס לאיגוד פעילות עסקית. כך, כדאי לחברה העוסקת ביצור, להחזיק את המקרקעין המשמש אותה ביצור (בית החרושת) באותה חברה בה מתבצע תהליך היצור. אם -בטעות או שלא בטעות – המקרקעין מוחזקים בחברה נפרדת בקבוצה, המשכירה אותם לחברה בה קיימת הפעילות העסקית, יש לבחון אפשרות של מיזוג החברות.


2. דרך נוספת הינה להוכיח כי באיגוד קיימים נכסים אחרים שאינם מקרקעין, אולם הם משמשים את האיגוד ביצור הכנסתו. מוניטין הוא נכס שיכול למלא את הנדרש – מדובר בנכס בלתי מוחשי, המסייע ביצור ההכנסה, שקיומו באיגוד יכול ללכלך את האיגוד.
שתי בעיות עיקריות קיימות במקרה של מוניטין:
א. בשל כללי חשבונאות מקובלים, המוניטין לא מופיע במאזן החברה, אם הוא לא נרכש על ידה (במרבית המקרים מדובר על מוניטין שנצמח בחברה). לכן, יש להוכיח את קיומו של המוניטין.
בעניין זה משרדנו נעזר בשירותיו המצויינים של פרופסור גדעון פרחומובסקי, מומחה בעל שם עולמי לקניין רוחני.
ב. גם לאחר שמוכח קיומו של המוניטין, במקרים רבים טוענת רשות המיסים כי המוניטין שייך למבנה- למקרקעין – ולא לפעילות העסקית. לשיטתם כאשר יש מקרקעין, והמקרקעין מושכרים במחיר גבוה בהרבה מהמחיר במקרקעין סמוכים (לדוגמא – שטחי השכרה בקניונים), השפעת המוניטין הינה העלאת ערך המקרקעין המתבטא במחיר השכירות, ועל כן יש לראות במוניטין חלק מהמקרקעין הנמכרים.
כך, לשיטת הרשות, המוניטין לא מלכלך את האיגוד, ויש לגבות מס רכישה בעת הקצאה או מכירה של מניות.
אני בטוח שאילו קירילוב היה חי היום, היה יכול למצוא סיפור משל שיתאר טוב ממני את הטיעון המעגלי הזה.


הרהורים על הוראות פקודת השותפויות:
פקודת השותפויות קובעת כי בשותפות חייב להיות שותף אחד לפחות שהינו בלתי מוגבל.
(שותף מוגבל בשותפות, מוגבל באחריות שלו כלפי חובות השותפות. שותף בלתי מוגבל הינו שותף שאין הגבלה על האחריות שלו).
המטרה של המחוקק הינה למנוע מצב בו כלל השותפים בשותפות יהיו מוגבלים. כלומר, שיהיה לפחות אחד שניתן יהיה להפרע ממנו, במקרה של חובות וכד׳.
אבל, הראש היהודי ממציא לנו פטנטים, במקרה הזה מסכלים את כוונת המחוקק. הפטנט הוא שכל השותפים מוגדרים כמוגבלים, ובנוסף מצטרפת לשותפות חברה בע״מ, שהיא מהווה השותף המוגבל, ואשר למרבה הפלא מחזיקים בה כל השותפים האחרים, לפי יחס האחזקה שלהם בשותפות.


נקח דוגמא: נניח שאבי ומשה מחליטים להקים שותפות, 50% אבי ו 50% משה. הם מקימים את חברת ״אבי משה בע״מ״, אשר בה מחזיקים אבי ומשה בחלקים שווים. החברה נרשמת כשותף כללי (לא מוגבל) בשותפות, אשר הופכת לשותפות בין שלושה:
החברה – 2% בשותפות – שותף כללי.
אבי – 49% – שותף מוגבל.
משה – 49% – שותף מוגבל.
נציין שבחברה אין כלום, זולת האחזקה בשותפות.
כך, עוקפים הגורמים העסקיים במשק את כוונת המחוקק, מבלי להפר את הוראות החוק.
אם נעשה את זה בדיני מיסים, יקראו לזה ״עסקה מלאכותית״.


פסק הדין:
למרות שבית המשפט העליון בפרשת אספן (קישור לפסק הדין) מחליט כי מדובר באיגוד מקרקעין, הוא קובע התיחסות חשובה לעניין המוניטין באיגודי מקרקעין:
״…נראית לי כשלעצמי עמדתו של המלומד נמדר … כי יש לכלול גם נכסים כאלה (נכסים בלתי מוחשיים ובכללם מוניטין – הערה שלי) בהגדרה השיורית הרחבה של נכסי האיגוד; אין לדעתי טעם מבורר לומר, שדווקא נכסים כאלה, שבעולם דהאידנא דומה כי חלקם עולה ובולט, יוחרגו״.